Облікові регістри і форми бухгалтерського обліку

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК

ЧАСТИНА 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

Розділ 6.

Документація та інвентаризація

6.3. Облікові регістри і форми бухгалтерського обліку

З метою хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації про господарські операції, що містяться у прийнятих до обліку первинних документах, використовуються облікові регістри (книги, відомості, журнали тощо).

Виходячи з цього, можна зазначити, що обліковий регістр являє собою спосіб групування інформації

із первинних документів, що відображає зміни в структурі об’єктів бухгалтерського обліку за певний проміжок часу.

Облікові регістри складаються щомісяця, підписуються виконавцями та головним бухгалтером або особою, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства.

Ведення облікових регістрів та контирування документів первинного обліку здійснюються із застосуванням, щонайменше, коду класу рахунків й коду синтетичного рахунку.

Розріз (деталізація) аналітичної інформації у регістрах бухгалтерського обліку підприємством може розширюватися, змінюватися, в залежності від конкретних

потреб.

Аналітичні дані в облікових регістрах мають узгоджуватися з даними синтетичного обліку на останнє число місяця.

Господарські операції відображаються в облікових регістрах під час надходження первинних документів або підсумками за місяць, в залежності від характеру і змісту операцій. Інформація до облікових регістрів переноситься після перевірки первинних документів за формою та змістом.

Підсумкові записи в регістрах звіряються з даними первинних документів, які були підставою для записів у них.

Рис. 6.1. Класифікація бухгалтерських документів

На документах, дані яких включені до облікових регістрів, зазначають номери відповідних облікових регістрів і порядкові номери записів в них (номер рядка). За документами, дані яких відображені в облікових регістрах загальним підсумком, номер регістру і номер запису вказують на окремому аркуші, який додається до зброшурованих документів.

В облікових регістрах, показники яких переносять в Головну книгу або в інші облікові регістри, роблять відповідну позначку про це у відповідному рядку регістру.

Підприємства для перевірки правильності складання облікових регістрів можуть застосовувати оборотну відомість за рахунками бухгалтерського обліку, яка складається з даних оборотів на рахунках бухгалтерського обліку Головної книги після занесення до неї оборотів із всіх журналів. Обороти за дебетом рахунків і кредитом рахунків також мають бути рівними.

Інформація про господарські операції підприємства за звітний період (місяць, квартал, рік) з облікових регістрів використовується для складання фінансової звітності.

Регістри бухгалтерського обліку побудовані за кореспонденцією рахунків бухгалтерського обліку, що встановлена Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від ЗО листопада 1999року № 291.

В свою чергу форма бухгалтерського обліку виступає як певна система регістрів бухгалтерського обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них. Вона обирається підприємствами самостійно з додержанням єдиних засад бухгалтерського обліку та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Виходячи із практики, найбільш поширеними формами бухгалтерського обліку на даний час є журнально-ордерна форма, спрощена та автоматизована (комп’ютерна) форми бухгалтерського обліку.

Отже, розглянемо більш детально зазначені форми бухгалтерського обліку.

Журнально-ордерна форма обліку

Наказом Міністерства фінансів України №356 від 29.12.2000 року було затверджено “Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку”.

Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку спрямовані на узагальнення у регістрах бухгалтерського обліку (крім регістру позабалансового обліку) методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов’язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств і організацій та інших юридичних осіб (крім банків і бюджетних установ), їх філій, відділень, представництв незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності, на накопичення аналітичних даних про склад і рух активів, капіталу і зобов’язань, доходів, витрат, фінансових результатів.

Методичними рекомендаціями передбачено застосування журналів і відомостей, які показані в таблиці 6.1.

Таблиця 6.1.

Облікові регістри журнально-ордерної форми обліку

Номери	Найменування та призначення регістрів
Журналів	Відо- Мостей
1	2	3
Облік грошових коштів та грошових документів
1	–	Журнал 1 за кредитом рахунків З0, 31, 33
–	1.1	Відомість за дебетом рахунку З0
–	1.2	Відомість за дебетом рахунку 31
–	1.3	Відомість за дебетом рахунку 33
Облік довгострокових та короткострокових позик
2	–	Журнал 2 за кредитом рахунків 50, 60
Облік розрахунків, довгострокових та поточних зобов’язань
3	Розділ І Журналу 3. Облік розрахунків за товари, роботи, послуги, інших розрахунків і резерву сумнівних боргів (за кредитом рахунків 16, 34, 36, 37.38.51.62.63.68)
Розділ II Журналу 3. Облік розрахунків з бюджетом, облік довгострокових та поточних зобов’язань (за кредитом рахунків 17, 52, 53, 54, 55, 61,64,67.69)
3.1	Відомість аналітичного обліку розрахунків з покупцями та замовниками
3.2	Відомість аналітичного обліку розрахунків з різними дебіторами
3.3	Відомість аналітичного обліку розрахунків з постачальниками та підрядчиками
3.4	Відомість аналітичного обліку виданих та отриманих векселів
3.5	Відомість аналітичного обліку розрахунків за іншими операціями
3.6	Відомість аналітичного обліку розрахунків з бюджетом
Облік необоротних активів та фінансових інвестицій
4	Розділ І Журналу 4. Облік основних засобів інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів та зносу необоротних активів (за кредитом рахунків 10, 11, 12, 13, 19)
Розділ II Журналу 4. Облік капітальних і фінансових інвестицій та інших необоротних активів (за кредитом рахунків 14, 15, 18, 35)
4.1	Відомість аналітичного обліку капітальних інвестицій
4.2	Відомість аналітичного обліку фінансових інвестицій
4.3	Відомість аналітичного обліку нематеріальних активів
Облік витрат
5, 5А*	Розділ І Журналу 5 і Журналу 5А за кредитом рахунків 90, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99 і розділ II Журналу 5 і Журналу 5А за кредитом рахунків з журналів 1, 2, 3, 4, 6
–	Розділ III Журналу 5 за кредитом рахунків 20, 22, 23,24,25,26,28,39,65,66,91
–	Розділ III А Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 23, 24, 25, 26, 28, 39, 65, 66, 80, 81, 82, 83, 84, 91
–	Розділ III Б Журналу 5А за кредитом рахунків 20, 22, 39, 65, 66
Розділ IV Журналу 5 і Журналу 5А. Аналітичні дані до рахунка 28 “Товари”
5.1	Відомість аналітичного обліку запасів
Облік доходів і результатів діяльності
6	–	Журнал 6 за кредитом рахунків 70, 71, 72, 73, 74, 75 76, 79
–	Розділ II “Аналітичні дані про доходи”
Облік власного капіталу та забезпечення зобов’язань
7	–	Журнал 7 за кредитом рахунків 40, 41, 42, 43, 44, 45, 46, 47, 48, 49
7.1	Відомість аналітичних даних рахунку 42 “Додатковий капітал”
7.2	Відомість аналітичних даних рахунку 44 “Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”
7.3	Відомість аналітичних даних рахунку 47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів”
–	8	Відомість позабалансового обліку

Схему журнально-ордерної форми обліку можна представити за допомогою рис. 6.2.

Рис. 6.2. Схема журнально-ордерної форми обліку

Наказом Міністерства фінансів України №422 від 25.06.2003 р. затверджено “Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку малими підприємствами”.

Методичні рекомендації призначені для ведення регістрів бухгалтерського обліку юридичними особами – суб’єктами підприємницької діяльності будь-якої організаційно-правової форми та форми власності (крім банків) з ознаками малих підприємств.

Рекомендаціями визначено, що узагальнення інформації про господарські операції малі підприємства можуть здійснюватися за простою і спрощеною Формою бухгалтерського обліку.

Проста форма бухгалтерського обліку

Проста форма бухгалтерського обліку застосовується малими підприємствами з незначним документооборотом (кількістю господарських операцій), що здійснюють діяльність з виконання нематеріаломістких робіт і послуг. Дана форма обліку передбачає використання Журналу обліку господарських операцій (див. рис. 6.З.).

Рис. 6.3. Схема Журналу обліку господарських операцій.

В Журналі обліку господарських операцій (далі – Журнал) записи здійснюються на підставі первинних та зведених облікових документів, відомостей нарахування заробітної плати і амортизації тощо з відображенням суми операції на рахунках бухгалтерського обліку.

Журнал ведеться щомісяця. Дані рядку “Сальдо на кінець місяця” з Журналу за попередній місяць переносяться у рядок “Сальдо на початок місяця” Журналу за звітний місяць за кожним рахунком бухгалтерського обліку.

У графі 3 “Зміст операції” у хронологічній послідовності позиційним способом відображаються господарські операції звітного місяця із зазначенням суми операції у графі 4 та одночасно у графах “Дебет” і “Кредит” двох рахунків бухгалтерського обліку відповідних видів активів, власного капіталу, зобов’язань, доходів і витрат.

Підсумкові дані у Журналі визначають підрахунком суми оборотів за дебетом і за кредитом усіх рахунків бухгалтерського обліку і виведенням сальдо на кінець місяця. Суми дебетових і кредитових оборотів за місяць повинні бути однаковими і дорівнювати сумі з графи 4 “Сума господарської операції” у рядку “Усього оборотів за місяць”.

Для аналітичного обліку розрахунків з оплати праці, з дебіторами і кредиторами малі підприємства застосовують Відомість 3-М (див. дод. А 3) підсумкові дані якої (без повторення записів, що здійснюються у Журналі безпосередньо з первинних документів) заносяться до Журналу обліку господарських операцій з позначенням у графі 3 “Відомість 3-М”.

Спрощена форма бухгалтерського обліку

Спрощена форма бухгалтерського обліку передбачає узагальнення інформації про господарські операції у таких регістрах бухгалтерського обліку:

– Відомість 1-м.

Розділ І. Облік готівки і грошових документів.

Розділ II. Облік грошових коштів та їх еквівалентів.

– Відомість 2-м. Облік запасів.

– Відомість 3-м.

Розділ І. Облік розрахунків з дебіторами і кредиторами, за податками й платежами, довгострокових зобов’язань і доходів майбутніх періодів.

Розділ II. Облік розрахунків з оплати праці.

– Відомість 4-м.

Розділ І. Облік необоротних активів та амортизації (зносу).

Розділ II. Облік капітальних і фінансових інвестицій та інших необоротних активів

– Відомість 5-м.

Розділ І. Облік витрат.

Розділ II. Облік витрат на виробництво.

Розділ III. Облік доходів і фінансових результатів.

Розділ IV. Облік власного капіталу, витрат майбутніх періодів, забезпечень майбутніх витрат і платежів

– Оборотно-сальдова відомість.

Типові Форми відомостей спрощеної Форми бухгалтерського обліку наведено у додатках А1 – А6.

Сума за будь-якою операцією відображається у відомості обліку за рахунком, що кредитується, та одночасно (за сумою операції або загальним підсумком оборотів за місяць) у відомості обліку за рахунком, що дебетується, із зазначенням кореспондуючого рахунку.

Залишки коштів за відомостями повинні бути співставленні з відповідними даними первинних та зведених документів, на підставі яких були зроблені записи (звіт касира, банківські виписки тощо).

У відомостях вказується місяць, за який вони складаються.

Облік готівки, грошових коштів, їх еквівалентів і грошових документів

Систематизація інформації про наявність і рух готівки, грошових коштів на рахунках у банках, еквівалентів грошових коштів грошових коштів у дорозі та грошових документів здійснюється у Відомості 1-М (див. дод. А 1).

У розділі І “Облік готівки і грошових документів” здійснюються записи за операціями з готівкою і грошовими документами за дебетом і кредитом рахунку З0 “Каса”.

У розділі II “Облік грошових коштів та їх еквівалентів” здійснюються записи за операціями на рахунках у банках, в дорозі, еквівалентів грошових коштів за дебетом і кредитом рахунку 31 “Рахунки в банках”.

Записи у Відомості 1-М здійснюються на підставі первинних та зведених облікових документів (звітів касира і доданих до них прибуткових та видаткових касових ордерів, виписок банку і доданих до них документів тощо) у розрізі кореспондуючих рахунків у хронологічному порядку.

Облік запасів

Відомість 2-м (див. дод. А 2) використовується для відображення оборотів за дебетом і кредитом рахунків 20 “Виробничі запаси”, 21 “Тварини на вирощуванні та відгодівлі”, 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, 25 “Напівфвбрикати”, 26 “Готова продукція”, 27 “Продукція сільськогосподарського призначення”, 28 “Товари”. У відомості зазначається код і назва відповідного рахунку бухгалтерського обліку, щодо якого вносяться дані про залишок і господарські операції.

Записи у Відомості 2-М проводяться на підставі первинних документів, звітів про рух товарно-матеріальних цінностей по складах, або матеріальних звітів, у яких узагальнюється надходження запасів та їх використання, і вибуття за звітний місяць.

Облік розрахунків з дебіторами і кредиторами,

За податками та оплати праці

Систематизація господарських операцій по розрахункам з постачальниками та підрядниками, покупцями і замовниками, з підзвітними особами, різними дебіторами і кредиторами, з учасниками, за податками й платежами, за відрахуванням на пенсійне забезпечення, соціальне страхування, страхування на випадок безробіття, індивідуальне страхування і страхування майна, по розрахункам з оплати праці, доходів майбутніх періодів і резерву сумнівних боргів здійснюється у Відомості 3-М (див. дод. А 3).

У Відомості 3-М відображаються обороти за дебетом і кредитом рахунків:

– у розділі І “Облік розрахунків з дебіторами і кредиторами. за податками й платежами, облік довгострокових зобов’язань і доходів майбутніх періодів” – 34 “Короткострокові векселі одержані”, 36 “Розрахунки з покупцями та замовниками”, 37 “Розрахунки з різними дебіторами”, 55 “Інші довгострокові зобов’язання”, 62 “Короткострокові векселі видані”, 63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками”, 64 “Розрахунки за податками й платежами”, 67 “Розрахунки з учасниками”, 68 “Розрахунки за іншими операціями”, 69 “Доходи майбутніх періодів”;

– у розділі II “Облік розрахунків з оплати праці” – 66 “Розрахунки за виплатами працівникам”.

У розділі І Відомості 3-М записи групуються за зазначеними у ньому рахунками шляхом вписування перед початком записів у графі 3 коду і назви відповідного рахунку бухгалтерського обліку, щодо якого далі здійснюються записи. Для заповнення інших граф використовуються дані Відомостей 1-М, 3-М, 4-М і 5-М.

Записи здійснюються протягом місяця на підставі прийнятих до обліку первинних документів за господарськими операціями, щодо яких кореспондуються зазначені у Відомості рахунки бухгалтерського обліку.

Для обліку виданих та одержаних векселів, розрахунків з постачальниками та підрядниками, покупцями і замовниками, з учасниками і підзвітними особами, з іншими дебіторами і кредиторами у графі 3 розділу І зазначається назва (прізвище) дебітора (кредитора).

При відображенні розрахунків з дебіторами і кредиторами у Відомості відводиться необхідна кількість рядків для впорядкованих записів щодо розрахунків з ними.

Для обліку розрахунків з бюджетом, за відрахуваннями на пенсійне забезпечення, соціальне та інші види страхування у графі 3 розділу І вказуються види податків, платежів і відрахувань. За кожним видом податків, платежів і відрахувань щомісяця відображаються нараховані та належні до відшкодування суми податків і платежів, їх погашення, списання тощо. Сальдо на кінець місяця визначається окремо за кожним видом податків.

Доходи майбутніх періодів відображаються у розділі І Відомості 3-М за видами доходів.

У розділі II Відомості 3-М відображаються розрахунки за виплатами працівникам. За кредитом рахунку 66 відображаються операції, пов’язані з нарахуванням працівникам основної і додаткової заробітної плати, премії, допомоги за тимчасовою непрацездатністю тощо. За дебетом рахунку відображаються усі вирахування із заробітної плати працівників (прибуткового податку, до Пенсійного фонду, до фондів страхування), а також суми виплачених авансів і заробітної плати.

Облік необоротних активів, нарахованої амортизації, капітальних і фінансових інвестицій та інших необоротних активів

Для систематизації інформації про наявність, рух і знос необоротних активів (основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів), про капітальні і фінансові інвестиції та інші необоротні активи ведеться Відомість 4-М (див. дод. А 4).

У Відомості 4-М відображаються обороти за дебетом і кредитом рахунків:

– у розділі І “Облік необоротних активів та зносу” – 10 “Основні засоби” і 13 “Знос необоротних активів”;

– у розділі II “Облік капітальних та фінансових інвестицій та інших необоротних активів” – 14 “Довгострокові фінансові інвестиції”, 15 “Капітальні інвестиції”, 18 “Інші необоротні активи”, 35 “Поточні фінансові інвестиції”.

У розділі І Відомості 4-М здійснюються записи на підставі первинних і зведених облікових документі (актів приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів, актів списання, розрахунку амортизації тощо).

У розділі II Відомості 4-М ведеться бухгалтерський облік капітальних і фінансових інвестицій, інших необоротних активів. Записи у розділі II групуються за рахунками 14, 15, 18 і 35 шляхом вписування перед початком записів у графі 2 коду і назви відповідного рахунку бухгалтерського обліку, щодо якого далі здійснюються записи.

Облік доходів, витрат, фінансових результатів,

Власного капіталу, витрат майбутніх періодів, забезпечень майбутніх витрат і платежів

У Відомості 5-М (див. дод. А 5) здійснюється систематизація інформації за дебетом і кредитом рахунків:

– у розділі І “Облік витрат” – 84 “Витрати операційної діяльності” і 85 “Інші затрати”;

– у розділі II “Облік витрат на виробничтво” – 23 “Виробництво”;

– у розділі III “Облік доходів і Фінансових результатів” – 44 “Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”, 70 “Доходи”, 79 “Фінансові результати”;

– у розділі IV “Облік власного капіталу, витрат майбутніх періодів, забезпечення майбутніх витрат і платежів” – 39 “Витрати майбутніх періодів”, 40 “Власний капітал”, 47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів”.

У розділі І Відомості 5-М ведеться облік витрат підприємства у розрізі елементів витрат за умови використання 8-го класу Плану рахунків.

У розділі II Відомості 5-М відображаються витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) за видами продукції, робіт, послуг (дебет рах. 23 “Виробництво”), за кредитом цього рахунку відображається їх щомісячне списання у дебет рах. 26 “Готова продукція”, або рах. 79 “Фінансові результати”.

Розділ III Відомості 5-М призначено для систематизації інформації про доходи від операційної, інвестиційної і фінансової діяльності, про фінансові результати від звичайної діяльності та надзвичайних подій, про нерозподілені прибутки (непокриті збитки).

Розділ IV Відомості 5-М призначений для систематизації інформації по рах. 39 “Витрати майбутніх періодів”, про власний капітал (pax. 40 “Статутний капітал”, 41 “Пайовий капітал”, 42 “Додатковий капітал”, 43 “Резервний капітал”, 45 “Вилучений капітал”, 46 “Неоплачений капітал”), по рах. 47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів”, та рах. 48 “Цільове фінансування і цільові надходження”. У графі 2 до початку записів зазначається код і назва відповідного рахунку бухгалтерського обліку, щодо якого вносяться дані про залишок і господарські операції.

Підсумкові записи з відомостей переносяться до Оборотно – сальдової відомості (див. дод. А 6), яка використовується щомісяця для узагальнення даних регістрів бухгалтерського обліку за кожним рахунком бухгалтерського обліку.

Схему спрощеної форми обліку можна представити за допомогою рис. 6.4.

Рис. 6.4. Схема спрощеної форми обліку

Автоматизована (комп’ютерна) форма обліку

Автоматизована (комп’ютерна) форма бухгалтерського обліку базується на використанні різних видів комп’ютерної техніки.

На великих підприємствах, де за допомогою ЕОМ обробляється велика кількість як облікової, так і іншої інформації, створюються обчислювальні центри із потужними ЕОМ.

Поряд з тим розвиток ринку показав, що найбільш мобільним з точки зору швидкості переозброєння і оновлення виробництва є невеликі підприємства. На таких підприємствах автоматизація облікової роботи проводиться за допомогою персональних ЕОМ (ПЕОМ).

Автоматизована (комп’ютерна) форма обліку включає такі етапи:

1) документування господарських операцій;

2) автоматизована обробка інформації;

3) автоматизоване узагальнення облікової інформації (баланс та звітність).

В залежності від фінансових можливостей і потреб того чи іншого підприємства автоматизація бухгалтерського обліку може бути повною або частковою.

Повна автоматизація облікової роботи передбачає автоматизацію всіх етапів і ділянок облікової роботи. За цих умов первинні документи (в більшості) оформляються не вручну із використанням типографських бланків, а друкуються за допомогою ПЕОМ, що значно скорочує робочий час облікових працівників. При повній автоматизації для обробки інформації відпадає потреба додаткового вводу даних із первинних документів до бази даних ПЕОМ, оскільки у пам’яті комп’ютера зберігаються всі необхідні реквізити. І як наслідок, при повній автоматизації складання передбачених законодавством форм звітності підприємства теж здійснюється за допомогою ПЕОМ.

Виходячи із практики обліку, на підприємствах України в даний час найбільш розповсюдженою є часткова автоматизація бухгалтерського обліку, яка передбачає автоматизацію окремих етапів та ділянок облікової роботи. На багатьох підприємствах за допомогою ПЕОМ як правило здійснюють облік заробітної плати, виробничих запасів та ін., які являються найбільш трудомісткими ділянками обліку. За таких умов автоматизації підлягає лише другий етап облікового процесу (автоматизована обробка інформації), а перший (документування господарських операцій) та третій (узагальнення облікової інформації) забезпечується виконанням вручну. Це звичайно впливає на затрати робочого часу бухгалтерів, а також на якість і строки отримання облікової інформації.

Зауважимо, що відсутність повної автоматизації облікової роботи не завжди пов’язана із фінансовими можливостями конкретного підприємства. Велика увага, поряд з іншим, повинна приділятися питанням підготовки і перепідготовки облікових працівників, на що у вищих навчальних закладах має бути спрямовано велику увагу.