Головна ⇒ 📌Бухгалтерський облік ⇒ Загальні принципи бухгалтерського обліку кредитних операцій

Загальні принципи бухгалтерського обліку кредитних операцій

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК У БАНКАХ

ТЕМА 5

ОБЛІК АКТИВНИХ ОПЕРАЦІЙ КОМЕРЦІЙНИХ БАНКІВ УКРАЇНИ

2. Загальні принципи бухгалтерського обліку кредитних операцій

Бухгалтерський облік кредитних операцій грунтується на принципах, загальноприйнятих у міжнародній практиці, зокрема:

– безперервності діяльності установи банку;

– стабільності правил бухгалтерського обліку;

– обережності;

– поділу звітних періодів (нарахування доходів та видатків);

– дати операції;

– переваги змісту над формою;

–

оцінки активів та пасивів;

– окремого відображення активів і пасивів.

Фінансовий облік надання або отримання кредитів, визнання доходів (витрат) за кредитними операціями здійснюється за рахунками Плану рахунків бухгалтерського обліку комерційних банків України (постанова Правління НБУ від 21.11.97 за № 388). Чітко простежуються такі принципи бухгалтерського обліку кредитів за Планом рахунків.

Кредити поділяються на міжбанківські, які обліковуються за відповідними рахунками класу 1, та кредити суб’єктам господарської діяльності, які обліковуються за рахунками класу 2.

На рахунках класу 1 Плану

рахунків обліковуються міжбанківські кредитно-депозитні операції. У кредитних відносинах банк може бути як кредитором, так і позичальником. Тому кредити, надані іншим банком, обліковуються на активних рахунках 15-го розділу, а кредити, одержані від інших банків, – на пасивних рахунках 13-го і 16-го розділів.

На рахунках класу 2 Плану рахунків обліковуються кредити та аванси (кредити, що не підкріплені кредитними угодами) в розрізі контрагентів:

– суб’єктів господарської діяльності;

– органів загального державного управління;

– фізичних осіб.

Окремо обліковуються кредити в поточну та інвестиційну діяльність. Кредити позичальникові надаються з позичкового рахунка, як правило, в безготівковому порядку перерахуванням на поточний рахунок позичальника або шляхом прямої оплати розрахунково-грошових документів за товарно-матеріальні цінності, роботи і послуги, придбані (надані) на умовах договорів і контрактів з постачальниками.

Позичкові кошти можуть бути перераховані на розрахунковий рахунок позичальника для використання на цілі, передбачені кредитним договором, зі збереженням права контролю банку за цільовим використанням кредиту. Видача кредиту проводиться одноразово, щоденно або в інші строки, визначені в кредитному договорі, виходячи з потреби в кредиті. Довгострокові кредити можуть надаватися в міру виконання будівельно-монтажних робіт і здійснення затрат (поетапно).

При обліковуванні кредиту за рахунком Плану рахунків насамперед беруть до уваги цільове спрямування кредиту, що має перевагу над його формою.

У разі зміни початкової дати погашення кредиту основний борг переноситься на рахунок пролонгованої заборгованості (якщо між банком та позичальником підписано відповідну угоду).

За умови неотримання платежу за кредитом у визначений угодою термін наступного дня кредит переноситься на рахунок простроченої заборгованості. Такий принцип визнання заборгованості простроченою поширюється не лише на факт погашення номіналу, а й частини його (якщо угодою передбачено поетапну сплату основного боргу).

У разі визнання кредиту сумнівним сума основного боргу починає обліковуватися за відповідним рахунком групи 158 “Сумнівна заборгованість інших банків”, групи 209 “Сумнівна заборгованість за кредитами, які надані суб’єктам господарської діяльності”, групи 229 “Сумнівна заборгованість за кредитами, що надані фізичним особам”. Визнаючи кредит сумнівним, виходять з оцінки фінансового стану позичальника та перспектив його розвитку. Варіанти визнання боргу за кредитами сумнівним можна подати так.

1. Прострочення заборгованості за кредитом та відсотків за ним понад 90 днів (ця умова стосується і пролонгованих кредитів) позичальником, фінансова діяльність якого визнається як добра, однак відсутні резерви щодо її підтримки на цьому рівні тривалий час.

2. Прострочення заборгованості за кредитом та відсотками не більш як 90 днів за позичальником, фінансова діяльність якого задовільна, але спостерігається чітка тенденція до погіршення. На пролонговані кредити ця умова поширюється в разі сплати відсотків за пролонгованим боргом.

3. Стосується кредитів, наданих позичальникам, фінансова діяльність яких незадовільна та спостерігається її чітка циклічність протягом коротких періодів часу, незважаючи на те, що заборгованість за кредитом та відсотки за ним сплачуються у встановлені терміни.

Ця умова поширюється на пролонговані один раз кредити на строк, що не перевищує 90 днів.

Нараховані доходи обліковуються за відповідними рахунками групи, в якій обліковується номінал кредиту; на наступний день після їх очікуваного погашення, в разі неотримання платежу, переносяться на відповідні рахунки простроченої заборгованості. За правилами бухгалтерського обліку відсоткових та комісійних доходів і витрат банку (затверджені постановою Правління Національного банку України від 25.09.97 за № 316) банкам дозволяється визнавати доходи за кредитами сумнівними до отримання за однієї з двох обставин:

– прострочки позичальником платежу понад 30 днів;

– погіршення фінансового стану позичальника настільки, що керівництво, згідно з документами, які підтверджують цей факт, має підстави вважати позичальника сумнівним дебітором.

Таке рішення оформлюється протоколом засідання кредитного комітету банку. Прострочені нараховані доходи, що визнані сумнівними, списуються з відповідного балансового рахунка і переносяться на позабалансовий облік. Подальше нарахування доходів за цією кредитною угодою проводиться поза балансом доти, доки кредитний актив не буде списаний з балансу банку за рахунок відповідного резерву.

Відсоткові доходи, які отримані авансом, обліковуються за рахунком 3600 “Доходи майбутніх періодів”. Надалі банк поступово амортизує доходи майбутніх періодів, тобто відносить на доходи

Відповідну суму відсотків, що відносяться до звітного періоду. Ця операція відображається в обліку бухгалтерським проведенням:

Д-т Доходи майбутніх періодів;

К-т Відсоткові доходи (відповідні рахунки класу 6).

Бухгалтерські проведення за кредитною операцією стосуються:

1) обліку номіналу кредиту та зміни основної суми боргу;

2) обліку відсоткових та комісійних доходів.

Облік номіналу кредиту залежить від методу виплати відсотків: за період, на період.

У разі застосування методу “за період”, відсотки можуть виплачуватися періодично або в кінці терміну, визначеного кредитною угодою, а номінальна сума кредиту і сума, що перераховується на поточний рахунок клієнта (або кореспондентський рахунок банку), збігаються.

При укладенні угоди виконується бухгалтерське проведення за поза балансом на суму, зазначену в кредитній угоді (табл. 6).

Таблиця б

ПОЗАБАЛАНСОВЕ ПРОВЕДЕННЯ СУМИ, ЗАЗНАЧЕНОЇ В КРЕДИТНІЙ УГОДІ

№ з\п	Зміст господарської операції	Дебет	Кредит
1	Відображення зобов’язань за угодою	9129 Інші зобов’язання з кредитування, які надані клієнтам	9900 Контррахунок
2	Відображення перерахунки кредитних коштів одержувачеві кредиту	22 Кредитний рахунок клієнта фізичної особи	2600 Поточний рахунок клієнта
9900 Контррахунок	9129 Інші зобов’язання з кредитування, що надані клієнтам
3	Відображення комісійної винагороди	22 Кредитний рахунок позичальника фізичної особи	2600 Поточний рахунок позичальника
22 Кредитний рахунок позичальника фізичної особи	611 Комісійні доходи

При застосуванні методу “на період” відсотки можуть сплачуватися повністю або частково в момент видачі кредиту, тобто авансом. Оскільки сума, що перераховується на поточний рахунок позичальника, буде зменшена на суму відсотків, сплачених на період, у фінансовому обліку, окремо обліковується сума номіналу кредиту та сума відсотків, що сплачена авансом. Протягом дії кредитної угоди сума авансових відсотків має бути амортизована.

Протягом терміну дії кредитної угоди основна сума номіналу кредиту зменшується на суми, що сплачуються позичальником у погашення заборгованості.

Облік нарахованих доходів за кредитними операціями (зазвичай це відсоткові доходи) здійснюється відповідно до затвердженої наказом облікової політики банку. Саме цим документом визначаються критерії щодо застосування при нарахуванні відсотків у даному звітному фінансовому році одного з можливих методів: рівних частин, актуарного, або методу відсоткового числа.

Нарахування відсотків за кредитами входить до функцій кредитного або фінансового підрозділу банку, а до бухгалтерії передається відомість нарахування відсотків, на підставі якої проводяться бухгалтерські записи. Для обліку нарахованих відсотків використовуються відповідні рахунки “Нарахованих доходів”:

Д-т Нараховані доходи;

К-т Відсоткові доходи.

Використання рахунка “Нараховані доходи” дозволяє банку контролювати правильність та своєчасність отримання своїх доходів.

Облік комісійних доходів за кредитними операціями залежить від природи цих доходів. Розрізняють комісії невідсоткового характеру та комісії, що прирівняні до відсотків, які обчислюються пропорційно до суми та терміну операції і обліковуються за принципом нарахування.

До таких комісій належать:

– комісії за позабалансовими кредитними операціями, що відстежують факт прийняття банком кредитних ризиків (різні види гарантій, наданих банком своїм клієнтам);

– комісії за прийняті зобов’язання з фінансування (комісії за право користування овердрафтом, за підтвердження акредитивів).

До комісій невідсоткового характеру, що визнаються в доходах на час та в міру надання послуги (це не завжди збігається з часом фактичної їх сплати), відносять:

– комісії за одноразові послуги (наприклад, комісії за посередництво на фінансовому ринку);

– комісії за послуги, що надаються протягом певного часу (комісії за надання консультацій, за послуги за річними або безстроковими контрактами). Доходи за такими послугами обліковуються за принципом нарахування в міру реалізації контракту в частині поточного звітного періоду;

– комісії за позабалансовими кредитними операціями, які вважаються комісіями за послуги і визнаються в доходах, тільки-но послуги вважаються виконаними.

Додержання загальних принципів бухгалтерського обліку кредитних операцій можливе в разі виконання обов’язкового правила: пролонгована заборгованість, прострочена заборгованість, а також нараховані доходи та прострочені нараховані доходи мають обліковуватися за відповідними рахунками тієї групи Плану рахунків, в якій обліковується номінал кредиту (сума основного боргу за кредитною угодою); сумнівна заборгованість обліковується за окремими групами рахунків, але в розрізі балансових рахунків, що визначають конкретну групу кредитів, щодо яких заборгованість визнається сумнівною.